企业合并会计处理方法改革

一、企业合并会计处理方法改革

过去，我国没有制定企业合并的会计准则。在实践中，主要参照财政部颁布的《企业合并会计处理暂行规定》、《合并会计报表暂行规定》等法律法规。近年来，随着我国市场经济体系的建立和完善，现代企业体系的建立和证券市场的发展，越来越多的企业采用企业合并来实现自己的发展目标。随着合并模式的创新，特别是股票交易合并模式的出现，现有的相关法律法规已逐渐不能满足经济发展的要求。此外，由于不同的会计方法往往对企业的利润有很大的影响，缺乏相应的规范将使会计合并信息缺乏可比性，也不利于投资者了解合并中使用的会计方法。同时，合并会计方法选择的混乱也削弱了证券市场的投资理性。根据我国实际情况，新的企业合并准则借鉴了国际会计准则的合理内容。新标准明确了企业合并的概念，划分了企业合并的类型，明确规定非同一控制下的企业合并采用“采购法”进行企业合并会计处理；同一控制下的企业合并采用“权益结合法”进行企业合并会计处理，规定同一控制下的企业合并以账面价值为会计处理基础，非同一控制下的企业合并以公允价值为会计处理基础。新规定限制了上市公司通过合并或置换创造利润的行为。

二、合并报表基本理论变革

新的合并会计报表标准是基于国际实体理论，规定合并财务报表合并范围的控制，明确合并范围不再强调重要性原则，即小型子公司和特殊业务子公司纳入合并范围，重要性原则的应用主要反映在内部交易的抵消和相关信息的披露上；取消了1995年财政部发布并实施的《合并会计报表暂行规定》中的“比例合并法”；新标准还规定，子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当在合并资产负债表所有者项目下单独列为非控制权益；此外，新标准还明确了合并现金流量表和补充数据的编制方法。新标准对合并财务报表的编制作出了全面的规范，其基础理论由原来的母公司理论转变为实体理论，更强调“本质重于形式”原则的应用，要求所有母公司控制子公司应纳入合并范围，而不必考虑严格的股权比例。这一规定将极大地限制上市公司利用母公司或子公司进行利润操纵。

3、关联交易内容的细化和关联交易披露的变化

新标准对关联方的定义在一定程度上深化和细化了现行标准的内涵和外延。例如，现行标准规定的关联方有“（1）直接或间接控制其他企业或其他企业，以及两个或两个以上企业（如母公司、子公司、同一母公司控制的子公司）；（2）合资企业；（3）合资企业；（4）主要投资者个人、关键管理人员或与之密切相关的家庭成员；（5）由主要投资者个人、关键管理人员或其他与之密切相关的家庭成员直接控制的企业。新标准对上述规定进行了详细的分类和补充，然后变成了九条。例如，现行标准的第一条直接分为三条：（1）企业的母公司；（2）企业的子公司；（3）与企业由同一母公司控制的其他企业。还增加了三条:“共同控制企业的投资者”、“对企业产生重大影响的投资者”和“主要投资者个人、关键管理人员或其他与其密切相关的家庭成员控制、共同控制或产生重大影响的企业”。此外，新标准还针对“主要投资者个人”、明确界定了“关键管理人员”和“与主要投资者或关键管理人员关系密切的家庭成员”的概念。此外，在不构成企业关联方的内容中增加了“与企业共同控制合营企业的合营者”。在关联方关系及其交易的披露中，新标准取消了现行标准中关于“个别财务报表中关联方关系及其交易披露的豁免”，增加了相关信息披露的内容，对规范上市公司关系及其交易在会计报表附注中的充分披露起到了非常重要和积极的作用，遏制关联方之间不公平的关联交易。