欧美管理会计发展沿革

欧美管理会计发展沿革

 

（2）理论界的发展

 

自20世纪80年代初以来，作为管理会计理论发展的最大驱动力，它是经济学的委托代理理论。代理人与委托人之间的责任关系和内容是双方在事先的雇佣合同中约定的。最初的代理模式只关注在风险规避和惯性条件下的代理人与委托人之间的平衡工资计划，即激励机制与风险选择之间的平衡。显然，这只是企业行为的一个方面。后来，这一理论逐渐扩展到研究管理会计过程和方法在公司内部发挥作用的必要性以及如何发挥作用。从这个意义上说，委托代理理论为我们提供了一个了解整个企业管理会计的基本理论框架。后来的实证研究也证明，该理论与企业的一些实际行为（如长期投资选择、短期行为倾向、签订工资合同等）一致。

 

但由于模型本身的假设过于严格，分析过于简化，理论在实践中的直接应用效果不明显，理论的实证检验也非常有限。鉴于理论模型的缺陷，20世纪90年代以后，委托代理理论形成了几个分支（1）分析代理理论：注重分析方法的标准化，坚信严格的方法会得到正确的答案。（2）交易成本理论：强调模型参与者的有限理性、交易成本和合同的不完善，可以很好地解释模型在紧急情况下的内部稳定性，最大限度地降低交易成本，解决基本模型与实践的脱节。本理论强调实证研究，强调发现问题而不是答案。(3)Rochester模型强调劳动力市场和资本市场在企业内部平衡之外的作用，以及交易成本和机会主义行为的存在。本理论的模型分析过程非常明确，特别是利用数据对假设的实证验证结果，可以很好地解释经理对财务政策的选择倾向和公司模式的选择行为。

 

以上模型大大拓展了传统代理模型在实践中的应用，特别是在以下研究中取得了突破（1）内部监督的价值：主要涉及企业代理人和委托人的信息状态，以及监督系统本身的成本效益分析；（2）盈余行为主要考察企业内部披露原则的适用性，以及代理人私人信息披露的帕累托最佳水平；（3）成本分摊选择：主要讨论零积分游戏条件下客户的最佳成本分摊政策选择；（4）绩效评价和回报评价：从敏感性的角度建立模型，考察不同绩效和回报评价组合的优化。

 

作为传统委托代理理论模型的有益补充，这些方面构成了未来管理会计理论研究的基本框架。

 

然而，即使有严格的模型作为补充，委托代理理论仍有很大的改进空间，特别是对于后两种模型，模型开发不如前者完美，特别是交易成本、平衡等基本概念定义过于模糊，内容不够全面，相关批判性和改进性章节是近年来的焦点。另一方面，实证测试方法也受到了批评。由于管理会计本身是一个涉及企业各方面实践活动的项目，管理会计理论研究倾向于通过企业实践测试，对于实证研究方法，希望得出的结论应该涉及委托代理理论的一般原则，不可能直接用于解释企业的具体问题，这是由企业实践的复杂性和实证研究的局限性决定的。因此，仅从方法论的角度来看，即使委托代理理论对管理会计理论的发展有基本的支持作用，管理会计本身仍然需要有自己特定的扩展。

 

（3）实践产业的发展

 

应该说，上述管理会计的理论飞跃首先是基于科技进步企业管理会计实践中的变化（虽然不够普遍）。

 

企业管理会计实践的变化和发展在很大程度上是由企业的组织形式驱动的，决定企业组织形式的主要因素是企业所处的公共环境。进入20世纪80年代后，欧洲和美国市场的最大变化反映在：

 

（1）竞争加剧：面对日益扩大的全球市场，企业必须不断改进技术和替代产品，更加关注市场上客户的需求。相应的企业组织结构也将发生长期的变化，需要一定的灵活性来处理全球化中的正义冲突，以及住房销售扩张和客户需求满足的及时反馈。各种企业都在改变中突出了自己的个性化形象。作为市场经理，政府也有机会采取限制性措施，限制了企业面临的竞争环境，使竞争日益激烈。

 

(2)在一些行业的龙头企业中，为了解决机制陈旧的问题，激发员工的工作积极性，出现了即时制（JIT），综合质量管理（TQM），弹性制作系统（FWS）等待创新机制。这些机制的应用使企业内部管理者能够更深入地了解企业在经营中产生的各种信息。

 

（3）信息技术的飞跃：计算机的广泛应用，不仅使会计信息处理的手工行为“电算化”，而且导致整个企业内部管理信息过程的定性变化。对于业务管理信息的定量、收集、处理和报告，分析系统可以按照固定的程序进行，并进一步灵活地组合。“生产”的信息不仅数量多，而且及时、准确，可以确保接近第一次反映。

 

（4）组织设计策略：今天的组织不再是简单的责任分配，而是更多地考虑企业的环境和企业战略。水平和灵活的结构，以及外部合并和收购行为，都是为了配合整个企业的战略发展。

 

正是由于上述变化，企业管理会计实务中出现了作业制造成本核算（ABC）、作业制管理（ABM）、作业制预算（ABB）、标杆制（Benchmark）以及绩效评价中的综合平衡记分卡（BalancedScorecard）等待创新方法。其中，，，ABC，ABM和ABB强调突破原有的成本机制，从企业生产经营活动的经营动机出发，根据经营基础分摊成本，获取管理信息，制定管理决策，完善经营质量标杆制度和经营业绩平衡表，突破企业财务会计信息系统的限制，吸收财务指标以外的非财务指标信息，共同作为绩效评价的组成部分。同时，战略成本等涉及企业战略行为的其他新方法也已形成。

 

(四)教育界的转变

 

20世纪80年代初，管理会计行业的反思和重新发展始于会计学家和实践者对管理会计教育的知识体系（特别是教科书的内容）的批评。在传统的教育体系下，管理会计和财务会计长期相互困扰，特别是管理会计在会计教育体系中的比例相对较小。

 

从著名的管理会计学家、哈佛大学教授RobertKaplan等书开始，管理会计的变化影响了教育界。此外，卡普兰教授本人也参与了教育界管理会计理论与实践的结合。他的《高级管理会计》一书分别是1982年、1989年和1998年两个版本。这三个版本在内容和指导思想上有明显的差异，可以说在很大程度上反映了过去20年管理会计的重点演变。这些变化的要点可以概括为（1）基于动机操作确认的成本分摊，不仅努力准确的成本核算，为内部管理决策提供更详细的信息，而且符合财务会计的成本处理原则，可行；（2）从ABC到ABM，讨论ABC和ABM的理论和实践，成为本书的新重点；（3）生命周期成本（LCC）、目标成本（MC）、改善成本（KC）等，将战略管理理念融入管理会计体系，突出战略成本管理的意义（4）用综合平衡记分卡取代传统的基于财务指标体系的业务绩效评价方法；（5）适合实际特点，减少数学方法应用的内容。