无形资产后续计量的比较

（1）无形资产后续计量的比较

 

我国《企业会计准则第6号一无形资产》分别规定了使用寿命有限、使用寿命不确定的无形资产的后续计量。使用寿命有限的无形资产，应当按照其经济利益的预期实现方式，在使用寿命内系统合理地摊销。不能可靠确定预期实现方式的，采用直线法摊销。使用寿命有限的无形资产，除符合条件外，残值一般为零。使用寿命不确定的无形资产不应摊销，而应在年底进行减值试验。

 

国际标准将后续计量分为两种，一种是成本模式，即原始成本减去累计折旧和累计减值损失。二是再估价模式，即初始计量后增值的无形资产允许增值为公平价值。IAS38指出，无形资产的后续支出应确认为费用，除非满足以下条件：第一，支出可能使资产产生未来经济利益超过原预定绩效水平；第二，该支出可以可靠地计量和分配该资产。同时，还指出，商标、标题、报纸名称、客户名单和类似项目的后续费用只能确认为费用，以避免确认自己的商誉。无形资产的折旧金额应在其使用寿命的最佳估计期内系统摊销。摊销方法包括直线法、余额递减法和生产总量法。美国标准将无形资产分为使用寿命确定和不确定性，部分无形资产有法定使用寿命。对于使用期确定的无形资产，根据现金流的类型进行摊销。如果企业能证明其他摊销方法更合适，就不需要直线法。使用期不确定的无形资产每年或可能导致减值的环境和事件发生时进行减值测试。账面价值超过公平价值的，应当确认减值。

 

加拿大的标准规定，有明确使用期的无形资产应当按照其最佳使用期摊销，摊销方法和剩余使用期应当每年年底审查。摊销金额等于原值减去残值，残值一般等于零，除非无形资产对其他企业仍有使用价值，同时满足以下条件之一：

 

（1）第三方承诺在使用期结束时购买无形资产（2）参照当前市场上的交易，如果市场在使用期结束时仍然存在。摊销方法以无形资产使用时产生经济利益的方式确定，当经济利益不能确定时，采用直线法摊销。无形资产残值的规定与国际标准、美国标准和加拿大标准相同。

 

（2）对内部无形资产（研发费用）规定的比较，2001年除注册费、律师费外，其他研发费用确认为当期费用，2006年发展标准与国际会计准则相同，企业内部研发项目分为研发阶段费用和开发阶段费用，研究阶段费用计入当期损益，开发阶段费用有条件资本化。但在实际操作中有许多人为因素。

 

国际会计准则第38号指出，自主开发过程分为两个阶段：研究阶段和开发阶段。研究阶段的支出难以带来未来的经济效益，应直接确认为成本或损失；开发阶段的支出可能产生应确认的无形资产，符合无形资产确认条件的开发支出应当资本化。

 

美国标准规定，内部开发软件应分阶段处理。在初始项目阶段，包括概念建立、设计、项目可行性测试、外包软件卖家选择等研发费用。初始阶段后，满足两个条件的费用将资本化。第一个条件是管理者有权授权和承诺提供足够的资金完成开发项目，软件按预期用途使用；第二个条件是概念建立、设计和项目可行性测试（即初始阶段）已经完成。资本化未来可以提供其他用途的资产研发费用。美国标准将大量的研发费用纳入当前费用，减少企业合并的商誉金额，使当前和未来的收入和成本不匹配。

 

加拿大标准还将研发支出分为研发阶段和开发阶段。研究阶段的支出大多不能带来未来的经济效益，因此计入当期费用。开发阶段的支出可以为未来带来经济效益或降低成本。符合条件的支出，将从未来收入（减去后的成本）中收回的部分开发成本递延，并按受益期摊销。加拿大标准不使用“资本化”，而是使用“递延”，并要求每年年底审查未摊销的数量。超过未来收入减去成本的部分应立即减值。美国和加拿大标准都详细列出了研究支出、开发支出和不属于研发支出的项目。

 

（三）商誉

 

中国的会计准则不会计算自己的商誉，企业合并产生的商誉也不是由无形资产准则规定的。对于非同一控制下的企业合并，买方可以识别净资产公允价值份额之间的差额，并确认为商誉。

 

美国对企业合并形成的商誉进行了减值测试，减值的确认分为两个步骤。第一步是比较报告单位的整体公平价值和账面价值。如果公平价值超过账面价值，则无需进行下一次测试。如果公平价值低于账面价值，则完成下一次测试。第二步是确定减值金额。首先估计商誉的公平价值，并与账面商誉价值进行比较。如果账面价值高于公平价值，则应将账面价值降低到公平价值。报告单位的账面价值包括递延税，因此应使用基于所得税的资产和负债的价值。

 

企业合并时，当购买价格低于购买资产时，首先减少非金融资产（包括待处置资产、递延所得税资产、预付项目等流动资产）的价值，以及负商誉余额，处理如下（l）购买价格分配给各种资产时，应调整为营业外收入或营业外支出；（2）未决业务的，负商誉先计入递延贷款，经业务处理后，再从递延贷款分类计入营业外收入。

 

（四）无形资产披露的比较

 

中国会计准则对无形资产的披露要求是无形资产的初期和期末账面余额、累计摊销金额和累计减值准备金额；使用寿命有限的无形资产的估计；使用寿命不确定的无形资产的判断依据；无形资产的摊销方法；无形资产的账面价值和当期摊销金额；计入当期损益和确认为无形资产的研发支出金额。

 

《国际会计准则》第38号对无形资产的披露要求非常详细。首先，确定使用期的无形资产应披露摊销方法、使用期或摊销率、初始余额和期末余额的调整表和累计摊销金额；其次，未确定使用期的无形资产应说明使用期不确定的原因。所有无形资产应分别说明资产类别、退出或处置、重估、减值和减值后的价值恢复。使用价值重估模型的应说明其有效性。国际准则还要求企业披露开发费用的金额，以及无形资产任何权利的限制、抵押和其他承诺。

 

加拿大标准对无形资产的披露方法，分别对无形资产的摊销和无形资产的摊销提出要求，具体要求与国际标准大致相似，但由于加拿大标准将商誉列为无形资产，因此在披露要求中增加了商誉的内容，有更专门的商誉报告要求。

 

总的来说，与国际会计准则、美国和加拿大准则相比，中国准则对无形资产披露的要求是最简单的。随着我国知识经济的发展，无形资产披露的要求也将提出。