管理会计的研究范式

管理会计的研究范式

 

从企业边界的角度来看，企业的动机是由成本动机和收入动机组成的。成本动机强调降低企业的成本，收入动机突出企业的能力培养，通过提高企业的核心竞争力获得更多的收入。管理会计研究的范式是管理会计研究人员共同使用的思维模式或框架。

 

（1）理论基础与研究范式的关系

 

管理会计有两种研究范式，一种是概念导向范式（或以概念为中心的研究范式），另一种是以案例导向范式（或以案例为中心的研究范式）。管理会计的理论基础与研究范式密切相关。根据上述“三个理论”，这两种范式与理论基础之间的关系图如下，详见图1。

 

图1表明，无论哪种理论基础，都可以为两种范式的形成和发展提供理论依据；或者进一步说，权变理论往往嵌入到实际应用中的其他两种理论活动中。

 

结合财政部发布的“意见稿”，可以从制度建设等几个方面对“两大范式”进行总结、提炼和总结，如表1所示。

 

（2）概念导向的研究范式

 

以概念为导向的管理会计研究范式往往是以管理会计概念的扩展和内容创新为载体的形式再现。从情境的角度来看，管理会计研究可以形成两个与“情境无关”和“情境相关”的研究成果。管理会计研究成果的概念导向往往与“情境无关”。

 

无论是图2中的理论规范模式还是理论实证模式，作为概念导向下的两种管理会计研究形式，其成果的形成一般与具体情况无关，即普遍研究成果。以理论规范模式为例，通过将成本概念扩展到生产成本和协调成本，以及外部生产成本和交易成本，可以形成产品“自制”、“外包”等新的管理会计概念，为管理会计业务决策提供新的理论内容和方法工具。例如，如果“环境成本”的概念扩展，“环境成本管理”可以从环境保护成本的角度形成，而“物料流量成本管理”可以从物料和能源成本的角度形成。再比如，如果成本从“组织内成本”发展到“组织间成本”，供应链成本和企业群成本的概念就会应运而生。理论实证模式主要考虑管理会计的影响因素，其基本框架是“影响因素”――管理会计系统――“经济后果”，如图3所示，其形成的研究成果往往不具有特定的情境性。

 

（3）以案例为导向的研究范式

 

以案例为导向的研究成果一般与“情境相关”和“情境”紧密融合。这种“情境相关”的形式可以分为“情境嵌入”和“情境依赖”两种情况。情境嵌入是指将新的管理会计理念和方法嵌入到管理会计实践中，通过引进、吸收、消化和改进来实现再创新的目的，一般需要管理会计工具的指导。情境依赖，即围绕企业组织的原创管理会计研究，通过深入企业实践、提炼、升华、普及、推广等方式达到创新的目的。在案例导向研究的实践中，主要有两种模式，即成本模式和收益模式。如图4所示。

 

图4中的成本模式主要基于经济组织理论中的交易成本等概念范式。日本丰田的经验也是丰田的管理模式，包括拉动式即时生产系统（JIT）、综合质量管理、团队工作方法（Teamwork）、并行工程（Concurrent）、成本企业绘画等内容，是一种成本管理与质量控制相结合的管理体系。收益模式主要基于经济组织理论中的能力、资源等概念范式和权变理论。日本稻盛的经验，京瓷模式，又称阿米巴管理模式，有三个特点：一是实施权力变化管理，即建立阿米巴组织；二是要求各部门统一采用“单位时间会计”评价标准；三是通过速度链效应避免机会损失。与丰田强调成本降低的经验不同，稻盛强调收入管理，体现了管理会计中的“EVA理念”。其积极意义是：（1）从可控角度计算阿米巴利润，提高阿米巴组织运作的积极性。(2)生产经费和销售经费不含劳务费。因为劳动力成本不是阿米巴负责人可以管理的成本，所以在追求“业务的本质”时，即“最大的销售，最小的资金”，不是通过降低劳动力成本，而是通过员工的创造力来提高业务效率。（3）生产经费和销售经费包括“利息折旧费”。京瓷认为，“资产需要利息”，员工通过自己的劳动为自己和企业创造价值，反映了劳动和其他资源所反映的经济活动为企业的价值创造提供动力的基本概念。

 

将“经营权控制”和“剩余权控制”引入案例导向的研究范式，可以将企业文化、行为动机等因素嵌入到管理会计系统的内部控制中。一般制造企业往往通过预算控制、业务外包等形式严格实施经营权控制，因为更注重市场份额，要求为客户创造价值，丰田是这方面的典型代表；部分企业规模过大，内部组织形式不经济，对于一些辅助或相对独立的工作或单位，本着提高效率和效率的原则，可以采用剩余权控制，更容易调动员工的积极性，如建立一些小利润中心，如海尔小微公司。一般来说，企业往往需要两种控制权的综合应用。虽然京瓷表面上采用了完整的剩余权控制形式，但实际上其内部，如价值流组织，可能反映了具有代表性的经营权控制理念。总之，管理会计制度的目标是能够应对环境的不确定性，确保企业管理活动的价值增值。