关键审计事项的确定与沟通

 

（一）常见的关键审计事项

 

审计准则中规定的关键审计事项主要有三个方面：（1）评估的重大错报风险较高的领域或识别的特殊风险（即欺诈造成的重大错报风险）。（2）与财务报表中涉及重大管理判断的领域相关的重大审计判断，包括被认为具有高度估计不确定性的会计估计。（3）当前重大交易或事项对审计的影响。本文认为，关键审计事项有两个方面。（1）不能充分履行重要审计程序或者限制、阻碍重要审计程序的事项，不能取得充分、适当的重要审计证据或者挑战取得充分、适当的重要审计证据的事项。例如，不能执行信函、物理库存等重要审计程序，或者对重要审计程序的实施效果不满意，需要执行替代程序。（2）可能导致对可持续经营能力产生重大怀疑的事项或情况。

 

在财务报表审计实践中，常见的关键审计事项有：（1）根据审计准则，注册会计师应假设被审计单位存在收入确认欺诈风险，因此收入确认和计量一般是所有审计业务的关键审计事项，收入确认和计量不属于关键审计事项需要有充分的理由，并在审计工作草案中详细说明。（2）投资金融工具和复杂衍生品的企业，金融工具和复杂衍生品的识别和公允价值计量是关键审计事项。（3）关联方关系及其交易、重大非常规交易、资产减值、政府补贴、期后事项、重大或非经常性损益是一般审计业务中的关键审计事项。(4)经营困难的企业，可持续经营能力是审计的关键问题。（5）农业、林业、牧业、渔业企业、生物资产等特殊库存的存在性和完整性是审计的关键问题。（6）重要的会计政策、会计估计变更和会计错误变更，一般是关键审计事项。（7）合并财务报表审计中的合并范围是关键审计事项。（8）审计中发现的重大错报必须是审计的关键问题。

 

（二）关键审计事项的沟通

 

确定关键审计事项后，首先要确定在审计报告的哪一部分进行沟通。如前所述，沟通关键审计事项的顺序是：形成保留（否定）意见的基本部分（沟通导致非保留意见的关键审计事项）――与持续经营相关的重大不确定性（沟通可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大怀疑的事项或情况存在重大不确定性）――审计事项的关键部分。形成保留（否定）意见的基本部分沟通的关键审计事项，不得在与持续经营相关的重大不确定部分或关键审计事项中描述；与持续经营相关的重大不确定部分沟通的关键审计事项，不得在关键审计事项中描述。审计准则将“与可持续经营相关的重大不确定性”独立成为审计报告的一部分，不再强调披露可能导致对被审计单位可持续经营能力产生重大怀疑的事项或情况的重大不确定性，突出显示可持续经营不确定性的重要性。此外，关键审计事项不能在强调事项段和其他事项段进行沟通。

 

（三）关键审计事项的描述

 

在审计报告中，“关键审计事项部分”逐项描述了确定为关键审计事项的原因以及审计中如何处理。例如，在描述审计中如何处理“关联方关系及其交易”的关键审计事项时，应描述注册会计师如何确认关联方交易的经济业务实质（即关联方交易是否有合理的商业理由）、交易价格是否公平、重大或异常交易的对方是否为未披露的关联方，管理层利用关联方虚构销售和关联方交易的非关联性；如何处理异常重大交易是否作为特殊风险，如何实施特殊有针对性的审计程序；等等。再比如，在描述审计中如何处理“重大非常规交易”的关键审计事项时，需要描述临近会计期末的重大非常规交易，在判断交易本质上存在困难，注册会计师如何增强审计程序的针对性，如何确定重大非常规交易是否有合理的商业理由，交易对手是否真实存在，以及实施函证交易合同条款和金额等进一步程序。