从1993年1月5日美国颁布的《政府绩效与成就法》到2004年7月30日，中国人事部启动了“中国地方政府绩效评价体系”，政府和学术界对政府绩效评价的努力从未停止过。然而，学者们很少研究如何利用政府会计系统来支持政府绩效评价，以及如何在政府绩效评价体系中引入定量的会计信息。本文提出了以绩效评价为导向的政府会计体系建设①框架设想，试图理顺政府会计、绩效评价与公共委托责任的关系，为中国政府会计改革寻求切入点。

 

全面披露和评价政府绩效信息：解除公共受托责任的关键

 

政府承担的公共委托责任不同于企业的经营委托责任。经营委托责任源于所有权与经营权的分离，而公共委托责任源于建立民主社会制度（Boyne＆Williams，2003；Stewart，1984年)。企业以盈利为目标，客户(股东)可以从企业披露的财务报告中获得投资回报率等财务指标，评价代理人(经理)的业绩，从而解除代理人的业务委托责任。但政府公共委托责任的解除比企业复杂得多，主要表现在以下几个方面:

 

首先，政府行为缺乏可观察性。选民与政府之间既有委托与代理之间的关系，也有管理与管理之间的关系。这种强大的代理（政府）与弱势客户（选民）之间的特殊委托-代理关系决定了选民在信息获取方面处于不利地位。受外部竞争（经理市场和产品市场竞争）的限制，企业中的代理（经理）②，政府作为代理人，缺乏对委托代理问题的自动约束机制。由于缺乏可观察性和市场自动约束机制，选民不得不寻求某种信息披露机制来理解和限制政府的行为。

 

二是政府目标和行为多元化。Hood（1995）将政府的行为和目标归纳为为所有公民服务，而不是为客户服务；追求公共利益，而不是自身利益；关注市场，但不限于市场，还关注宪法和法律、社会价值观、政治行为准则、职业标准和公民利益；强调社会服务。政府行为的多样化要求政府信息披露机制不仅能提供定量信息，还能提供定性信息，包括经济数据和非经济数据。仅仅依靠定量系统（如国家社会统计系统或政府会计系统）很难完全满足选民履行政府公共委托责任的信息需求③。

 

公共委托责任的上述特征决定了其披露和评价的复杂性，而建立绩效评价体系可以有效地解决这一问题。政府绩效是政府行为及其结果的综合体现，是公共委托责任履行的具体形式。政府绩效信息的披露不仅可以弥补政府行为缺乏可观察性的问题，还可以反映政府多元化行为及其结果的全貌。因此，政府（代理人）经常向选民（委托人）披露绩效信息，公开解释和解释其使用权力和资源的方式和效果。

 

选民（委托人）通过分析和评价政府绩效信息来评估政府公共委托责任的履行情况。当政府绩效符合选民的期望或既定标准时，政府可以解除其公共委托责任。可以看出，解除政府公共委托责任的关键应该是绩效信息的全面披露和评价。

 

结语

 

政府行为的特殊性决定了公共委托责任解除方法的特殊性——通过综合绩效评价。政府会计作为反映公共委托责任履行的重要途径，应以绩效评价为导向。政府会计制度能否提供更有用的绩效评价信息来反映政府的绩效，决定了利益相关者对政府财务报告的关注和需求，利益相关者对财务报告的关注和需求的提高将促进政府会计制度提供更全面、更详细的信息，最终导致政府会计的更彻底的变化。以绩效评价为导向的政府会计制度的建设为政府会计改革提供了一个可供选择的切入点。本文不是建立和完善具体的政府会计制度，而是从绩效评价的角度提出建立该制度所需要注意的几个问题。至于如何全面建立以绩效评价为导向的政府会计制度，如何在此基础上进行政府会计改革，还有待进一步研究。