美国注册会计师协会研究CF的启示

 

以上是美国标准制定机构从研究、指导和发表会计准则的基本会计理论到制定财务会计和概念框架（从20世纪60年代初到70年代初）大约10年的简短历史。虽然时间很短，但它给了我们很多有益的启示。

 

首先，由于两权分离，现代企业内外信息不对称，优质信息是资本市场的生命线。为此，必须对企业传递真实公允财务信息进行制度安排，导致以美国公认会计原则为代表的企业会计准则（或会计制度）。但是，要使任何制度的出现得到社会的认可和权威，我们总是需要寻找和解释它存在的原因。理论的必要性应运而生。对于会计准则，要有明确的目标和科学严谨的确认、计量和报告的基本概念，特别是前后一致、内在一致。从20世纪60年代到70年代，美国会计准则的制定过程为我们提供了重要的负面经验。会计程序委员会被会计原则委员会取代，会计原则委员会被美国会计准则委员会取代，虽然原因很多，其中一个重要原因是：会计程序委员会制定的会计研究公报没有一致的理论支持，会计原则委员会意见（APB Opinions）它的制定也与原本应该在理论上支持它的会计研究部分分道扬镳。

 

其次，在过去的10年里，美国标准的制定一般是美国注册会计师协会在前台表演，证券交易委员会在幕后操纵。在会计程序委员会时代，美国注册会计师协会几乎让它把基础会计研究放在一边，以消防的方式制定会计研究公报。事实上，它并没有经过研究，而是总是选择和总结流行的会计实践，赋予它们“公认会计原则”（GAAP）权威名称。在会计原则委员会时代，美国注册会计师协会意识到制定会计准则缺乏理论支持的危险，成立了由专家教授主持的会计研究部门，但研究从何开始？它不是由会计研究部的专家决定的，而是由另一批美国注册会计师协会的专家决定的，即从基本假设开始，然后制定一般适用的基本原则（当时是APB） opinions）。本研究计划已完成，但会计原则委员会拒绝以会计研究论文集第一、第三为原则和概念基础。美国注册会计师协会明显偏向会计原则委员会，没有认真研究会计研究论文集第一、第三部分优点，指示会计原则委员会制定基本概念和会计原则，指导企业财务报表，1970年发布APB Statement No.4.应该说，虽然本文件主要描述了当前会计实践中应用的惯例规则，但也提出了目标和特征（假设）的具体化，详细分析了一般会计原则和广泛应用原则，并在公告结束时讨论了会计的未来。这一公告，加上会计研究论文集的第1号和第3号，可以相互补充。事实上，美国在此基础上深入引导、评估和发展会计准则的理论。

 

第三，美国注册会计师协会总是不确定如何研究会计理论，研究什么样的会计理论，尤其是这样的会计理论应该从哪里开始。1971年4月，美国注册会计师协会理事会决定成立特朗普 Committee，重点研究财务报表的目标。这意味着美国注册会计师协会对会计理论的研究理念发生了重大变化：

 

1961年基本假设→广泛适用的原则→会计原则委员会意见书

 

1971年会计报表目标→会计信息的质量特点→(确定了美国会计准则委员会制定CF的想法)

 

第四，在整个财务会计理论体系中，假设和目标很重要，假设主要代表会计所依赖的环境特征，是财务会计的主要制约因素（或基本概念），不考虑这些基本概念，包括会计目标是不可能实现的。人们可以改变现实，但在现实改变之前，所有的行动和计划都应该适应现实。主观性不能超越客观性，这是人们在社会活动中的基本常识。因此，即使会计理论从会计目标开始，也应该首先研究会计环境的特点。这表明，中国的财务会计不能完全复制美国财务会计的目标。由于两国国情、资本市场成熟度、监管力度、中介机构水平和职业道德差异较大，财务报告信息的用户及其所需信息不能完全相同。

 

第五，在美国的财务会计概念框架中，第一个概念公告“企业财务报告的目标”得到了最高的评价，因为它在很大程度上受益于Trueblood报告的启发，而Trueblood报告的形成持续了两年多(从1971年到1973年)，经过了广泛的讨论、评论、会谈和听证。这说明CF的制定就像制定会计准则一样，也要遵循应有的程序（due processes），最大限度地发扬民主，广泛听取各方正反面意见，然后集中精力。